Налоги и налогообложение

Налог на добавленную стоимость

Налог на добавленную стоимость (НДС) является одним из самых важных и в то же время наиболее сложных для понимания, исчисления и контроля. Тем не менее, он успешно применяется в большинстве стран с рыночной экономикой, обеспечивая поступление от 12 до 30% налоговых доходов государства. В частности, 20 из 24 стран — членов Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) применяют НДС как основной налог на потребление. Кроме того, НДС взимается еще в 35 развивающихся странах. Не действует данный вид косвенного налогообложения в таких развитых странах, как США, Канада, Австралия и Швейцария.

Распространение НДС в 1970—1980-е гг. можно считать одним из наиболее важных достижений мировой теории и практики налогообложения. История развития налогов не знает других примеров, когда бы налог так быстро был переведен из теоретической конструкции в практическую область, заняв при этом доминирующее положение среди налогов на потребление в большинстве стран мира.

Первоначально в Германии экономист В. фон Сименс предложил ввести «облагороженный налог с оборота». Однако в то время его идея не была воспринята должным образом. Затем в 1954 г. министр финансов Франции М. Лоре разработал принципиальную схему действия налога, способного заменить налог с оборота, который в то время взимался в стране. Впервые НДС на практике был апробирован во Франции в 1958 г., а с конца 1960-х гг. распространение данного налога приняло масштабный характер. Этому способствовало принятие директив ЕЭС, согласно которым НДС утверждался в качестве основного косвенного налога для стран — членов ЕЭС и устанавливались сроки его введения — до 1972 г.

Широкое распространение НДС обусловлено его фундаментальными преимуществами, в числе которых:

• стремление облагать налогом расходы конечных потребителей, а не затраты производителей по производству товаров, работ, услуг;
• потенциально широкая база налогообложения (большинство товаров, работ, услуг облагаются НДС);
• регулярность налоговых поступлений и их пропорциональное увеличение в зависимости от изменения уровня цен;
• получение государством части дохода на каждой стадии производственного и распределительного цикла, при том, что конечная сумма НДС, получаемая государством, не зависит от количества промежуточных производителей и продавцов;
• применение «зачетной» схемы этого налога по всей цепи производства и обращения товара, создающей трудности для уклонения от его уплаты;
• косвенное стимулирование процессов накопления и инвестирования (доходы, идущие на эти цели, не облагаются НДС), а также производства экспортной продукции (применяется минимально возможная ставка 0%).

В Российской Федерации НДС был введен с 1 января 1992 г. и в совокупности с акцизами фактически вытеснил другие косвенные налоги с оборота и с продаж, намного превзойдя их по своей роли и значению. В настоящее время он является основным косвенным налогом, а также важнейшим источником формирования доходной части бюджета. Начиная с 1 января 2001 г. взимание НДС в осуществляется в соответствии с главой 21 НК РФ.

В большинстве случаев бремя уплаты НДС переносится на конечных потребителей, поэтому его и относят к разряду косвенных налогов. Однако при передаче товаров (работ, услуг) внутри предприятия для собственных нужд, при налогообложении строительно-монтажных работ для собственного потребления и в некоторых других случаях он приобретает признаки прямого налога.

Рассмотрим сначала экономическую сущность и механизм его действия. НДС взимается с каждого акта продажи, начиная с производственного и распределительного цикла и заканчивая продажей продукции потребителю. В научной литературе экономическое содержание НДС обычно представляют как форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и распределения и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения.

Что же такое добавленная стоимость? Однозначной трактовки это понятие не имеет. В самом общем виде добавленная стоимость представляет собой стоимость, которую производитель в обрабатывающем производстве, предприниматель в сфере распределения добавляют к стоимости сырья, материалов или к стоимости тех товаров и продуктов, которые были приобретены для создания нового изделия или услуги.

С одной стороны, добавленную стоимость можно представить как сумму заработной платы (ЗП) и получаемой прибыли (П) как основных элементов, входящих в состав добавленной стоимости, а также некоторых других элементов затрат налогоплательщика, связанных непосредственно с его производственным циклом. С другой стороны, добавленную стоимость можно представить как разницу между выручкой от реализации товаров, работ, услуг (РП) и произведенными при этом затратами (МЗ).

Исходя из этих двух вариантов определения добавленной стоимости, можно сформулировать четыре механизма для расчета суммы НДС:

где Ст — ставка налога.

Может показаться, что математическая идентичность между первым и вторым, а также третьим и четвертым механизмами расчета очевидна. Однако сумма налога, исчисленная по каждому из этих механизмов для конкретного промежутка времени (налогового периода), может получаться различной. Это объясняется тем, что при использовании разных механизмов исчисления НДС значения ЗП, П, РП и МЗ не совпадают между собой. В частности, в третьем механизме речь идет о произведенной в течение определенного периода времени продукции, а в четвертом механизме — о реализованной продукции за тот же период.

Поскольку при исчислении налога могут быть использованы различные механизмы, важным становится законодательное установление порядка исчисления НДС. Наибольшее распространение в мире получил четвертый механизм расчета налога, применяется он и в нашей стране. На практике использование данного метода связано с тем, что он позволяет применить ставку налога непосредственно при сделке, поскольку не требуется определения собственно добавленной стоимости, а ставка применяется к ее компонентам (реализованной продукции и затратам).

Порядок исчисления налога на добавленную стоимость определяется ст. 166 и 173 НК. Для того чтобы овладеть методикой исчисления НДС, необходимо различать следующие понятия:

НДС_б — НДС, подлежащий уплате в бюджет;

НДС_р — НДС по реализованной (переданной) продукции (товарам, работам, услугам) и другим облагаемым операциям;

НДС_в — НДС, подлежащий вычету (налоговые вычеты).

НДС, подлежащий уплате в бюджет, представляет собой разницу между суммами НДС по реализованной (переданной) продукции и суммами налога, принимаемыми к вычету:

НДС_б = НДС_р — НДС_в = НБ • Ст — НДС_в,

где НБ — налоговая база по налогу на добавленную стоимость.

Основные элементы налога на добавленную стоимость представлены на рисунке.

Далее рассмотрим основные элементы НДС более подробно.