Порядок установления, изменения и отмены федеральных, региональных и местных налогов и сборов

Важным практическим аспектом формирования эффективной налоговой системы является совокупность действующих налогов и сборов, принципов, форм и методов их установления, изменения и отмены, а также регламентированный порядок установления и времени действия акта налогового законодательства (закона). От правильного понимания этого вопроса зависит правильное принятие решения налоговым органом или судом по отношению к налогоплательщику.

Действие актов налогового законодательства (закона) во времени включает три этапа, устанавливающие:

дату и порядок введения в действие акта налогового законодательства;
пределы действия во времени законов после вступления их в силу;
дату и порядок прекращения действия акта налогового законодательства.

Первый этап. По общему правилу, федеральный закон вступает в силу через 10 дней после его официального опубликования в «Российской газете», за исключением тех случаев, когда законодатель не установит иной срок. Нередко в самом законе или во вводном законе к данному акту оговаривается разное время начала действия различных норм (статей или пунктов), содержащихся в этом законе.

Налоговым кодексом устанавливается, что акты налогового законодательства вступают в силу только через месяц со дня его официального опубликования и не ранее первого числа очередного налогового периода для соответствующего налога. Это правило распространяется только на действующие и уже установленные налоги. Если федеральные законы устанавливают иные налоги или сборы, а также если акты законодательства субъектов РФ вводят налоги, то они могут вступать в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия и не ранее одного месяца со дня их официального опубликования.

Следовательно, те налоги, у которых налоговый период — календарный год (например, НДФЛ, ЕСН налог на прибыль организаций и др.), могут быть изменены в течение года, но все изменения будут вступать в силу только с 1 января следующего года при условии, что изменения опубликованы до 1 декабря текущего года.

Порядок правового регулирования налогов, у которых налоговый период менее года и равен одному кварталу (например, водный налог) или месяцу (например, НДС и акцизы), может изменяться чаще. Кроме того, в соответствии с п. 1. ст. 5 НК изменение порядка правового регулирования сборов, по которым налоговый период не установлен, возможно по истечении одного месяца со дня опубликования акта соответствующего законодательства.

Второй этап. Введенный в действие закон обладает юридической силой вплоть до его отмены. При этом существует три варианта действия такого закона во времени:

перспективное действие — действие закона распространяется на юридические факты и отношения, возникающие после вступления его в силу в установленном порядке;

немедленное действие — действие закона распространяется на ранее и вновь возникшие правоотношения только с даты вступления такого закона в силу;

действие с обратной силой — действие закона распространяется на вновь возникшие правоотношения и правоотношения, которые возникли ранее, если они не ухудшают положение налогоплательщика. Данный вариант по отношению к налоговому законодательству является значимой гарантией обеспечения прав и законных интересов налогоплательщиков.

Вышесказанное положение можно рассматривать в соответствии с п. 2 ст. 5 НК, устанавливающей норму, согласно которой обратной силы не имеют следующие акты законодательства о налогах и сборах:

устанавливающие новые налоги и сборы;
повышающие налоговые ставки, размеры сборов;
устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах;
устанавливающие новые обязанности;
иным образом ухудшающие положения налогоплательщиков и плательщиков сборов.

Кроме того, НК устанавливает два режима обратной силы законодательных актов, улучшающих положение налогоплательщика.

В первом случае в соответствии с п. 3 ст. 5 НК всегда имеют обратную силу законы:

устраняющие или смягчающие ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах;
устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов.

Во втором случае (п. 4 ст. 5 НК) обратную силу могут иметь акты, прямо предусматривающие данную норму, если они:

отменяют действующие налоги и сборы;
снижают размеры ставок налогов и сборов;
устраняют обязанности налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов;
иным образом улучшают их положение.

Третий этап. При установлении даты отмены законодательного акта налогового характера следует непременно знать, полностью или частично данный акт перестает действовать. Также следует знать, что акт налогового законодательства может быть отменен прямо или косвенно. В случае прямой отмены законодатель четко определяет дату прекращения действия положений отмененного акта. При косвенной отмене действие старого акта налогового законодательства прекращается со дня вступления в силу нового акта.

Существует три варианта пределов прекращения действия актов законодательства о налогах и сборах:

отдельные нормы старого налогового закона продолжают регулировать налоговые отношения и после даты вступления в силу нового закона, при этом действие старого закона отменяется не полностью, т.е. отдельные его положения продолжают применяться в течение срока установленного в новом законе, что происходит параллельно с действием норм нового закона;
налоговый закон прекращает свое действие немедленно с даты отмены, а его действие прекращается сразу по всем отношениям, которые он ранее регулировал;
в отдельных случаях акты налогового законодательства прекращают свое действие досрочно, а правоотношения, которые ранее регулировались ими, начинают регулироваться новой нормой, которой законодатель в установленном порядке придал обратную силу.

Следовательно, федеральные налоги и сборы устанавливаются, изменяются или отменяются только Налоговым кодексом РФ в установленном порядке. Региональные налоги устанавливаются, изменяются или отменяются Кодексом и законами субъектов РФ о налогах. Местные налоги устанавливаются Кодексом и нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления.

Крайне важной нормой, определяющей признаки несоответствия нормативных правовых актов кодексу, а следовательно, их незаконности, являются положения ст. 6 НК. Акт признается несоответствующим НК РФ при наличии хотя бы одного из ниже перечисленных обстоятельств, если такой акт:

издан органом, не имеющим в соответствии с НК РФ права издавать такие акты, либо издан с нарушением установленного порядка их издания;
отменяет или ограничивает права участников налоговых правоотношений;
вводит обязанности, не предусмотренные Налоговым кодексом РФ, или изменяет определенное им содержание обязанностей участников налоговых правоотношений;
запрещает действия налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей, разрешенные НК РФ;
запрещает действия налоговых органов, таможенных органов, органов государственных внебюджетных фондов, их должностных лиц, разрешенные или предписанные НК РФ;
разрешает или допускает действия, запрещенные НК РФ;
изменяет установленные Налоговым кодексом РФ основания, условия, последовательность или порядок действий участников налоговых правоотношений;
изменяет содержание понятий и терминов, определенных в Кодексе, либо использует их в ином значении, чем они используются в нем;
иным образом противоречит общим началам и (или) буквальному смыслу конкретных положений НК РФ.

Признание нормативного правового акта несоответствующим Налоговому кодексу РФ осуществляется либо в инициативном порядке по решению органа, его издавшего, а также вышестоящего органа, либо в судебном порядке.