Арбитражная практика рассмотрения налоговых споров

Согласно ч. 1 ст. 193 АПК РФ заявление о признании нормативного правового акта недействующим должно соответствовать требованиям, предусмотренным ч. 1. п. 1, 2 и 10 ч. 2, ч. 3 ст. 125 АПК РФ:

заявление подается в арбитражный суд в письменной форме и подписывается истцом или его представителем;
в заявлении должны быть указаны: наименование арбитражного суда, в который полается заявление; наименование заявителя, его место нахождения; если заявителем является гражданин, его место жительства, дата и место его рождения, место его работы или дата и место его государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя; перечень прилагаемых документов;
в заявлении могут быть указаны и иные сведения, в том числе номера телефонов, факсов, адреса электронной почты, если они необходимы для правильного и своевременного рассмотрения дела, могут содержаться ходатайства, в том числе ходатайства об истребовании доказательств от ответчика или других лиц;
заявитель обязан направить другим лицам, участвующим в деле, копии искового заявления и прилагаемых к нему документов, которые у них отсутствуют, заказным письмом с уведомлением о вручении.

Кроме того, ч. 1 ст. 193 АПК РФ установлено, что в заявлении должны быть также указаны:

наименование органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа, должностного лица, принявшего оспариваемый нормативный правовой акт;
название, номер, дата принятия, источник опубликования и иные данные об оспариваемом нормативном правовом акте;
права и законные интересы заявителя, которые, по его мнению, нарушаются этим оспариваемым актом или его отдельными положениями;

название нормативного правового акта, который имеет большую юридическую силу и на соответствие которому надлежит проверить оспариваемый акт или его отдельные положения. Необходимо отметить, что как указано в п. 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 13 августа 2004 г. № 80 в случае, если отсутствие в заявлении ссылки на указанный нормативный правовой акт выявлено при решении вопроса о принятии заявления, на стадии подготовки дела к судебному разбирательству или в судебном заседании, то арбитражному суду следует предложить заявителю уточнить содержание его требования;
требование заявителя о признании оспариваемого акта недействующим;
перечень прилагаемых документов.

В соответствии с ч. 2 ст. 193 ЛПК РФ к заявлению прилагаются: текст оспариваемого нормативного правового акта и документы, указанные в п. 1 — 5 ст. 126 АПК РФ, а именно:

уведомление о вручении или иные документы, подтверждающие направление другим лицам, участвующим в деле, копий искового заявления и приложенных к нему документов, которые у других лиц, участвующих в деле, отсутствуют;
документ, подтверждающий уплату государственной пошлины в установленном порядке и в размере или право на получение льготы по уплате государственной пошлины, либо ходатайство о предоставлении отсрочки, рассрочки, об уменьшении размера государственной пошлины:
документы, подтверждающие обстоятельства, на которых истец основывает свои требования;
копии свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя;
доверенность или иные документы, подтверждающие полномочия на подписание искового заявления.

Частью 3 ст. 193 АПК РФ установлено, что подача заявления в арбитражный суд не приостанавливает действие оспариваемого нормативного правового акта. Президиум ВАС РФ в п. 5 письмом от 13 августа 2004 г. № 80 разъяснил, что по делам об оспаривании нормативных правовых актов не может быть применена такая обеспечительная мера, как приостановление действия оспариваемого акта исходя из нормы ч. 3 ст. 193 АПК РФ.

В ст. 194 АПК РФ установлено следующее в отношении судебного разбирательства по делам об оспаривании нормативных правовых актов:

дело об оспаривании нормативного правового акта рассматривается коллегиальным составом судей в срок, не превышающий двух месяцев со дня поступления заявления в суд, включая срок на подготовку дела к судебному разбирательству и принятие решения по делу (ч. 1 ст. 194);
арбитражный суд извещает о времени и месте судебного заседания заявителя, орган, принявший оспариваемый нормативный правовой акт, а также иных заинтересованных лиц. Неявка указанных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела, если суд не признал их явку обязательной (ч. 2 ст. 194);
арбитражный суд может признать обязательной явку в судебное заседание представителей государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, принявших оспариваемый акт, и вызвать их в судебное заседание для дачи объяснений.

Неявка указанных лиц, вызванных в судебное заседание, является основанием для наложения штрафа в порядке и в размерах, которые установлены в гл. II АПК РФ (ч. 3 ст. 194).

При рассмотрении дел об оспаривании нормативных правовых актов арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельного положения, устанавливает соответствие его федеральному конституционному закону, федеральному закону и иному нормативному правовому акту, имеющим большую юридическую силу, а также полномочии органа или лица, принявших оспариваемый нормативный правовой акт (ч. 4 ст. 194).

Арбитражный суд не связан доводами, содержащимися в заявлении об оспаривании нормативного правового акта, и проверяет оспариваемое положение в полном объеме (ч. 5 ст. 194). При этом, обязанность доказывания соответствия оспариваемого акта федеральному конституционному закону, федеральному закону и иному нормативному правовому акту, имеющим большую юридическую силу, наличия у органа или должностного лица надлежащих полномочии на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган, должностное лицо, которые приняли акт (ч. 6 ст. 194).

Если имеется вступившее в законную силу решение суда по ранее рассмотренному делу, проверившего по тем же основаниям соответствие оспариваемого акта иному нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, арбитражный суд прекращает производство по делу (ч. 7 ст. 194).

Отказ заинтересованного лица, обратившегося в арбитражный суд с заявлением об оспаривании нормативного правового акта, от своего требования, признание требования органом или лицом, которые приняли оспариваемый акт, не препятствуют рассмотрению арбитражным судом дела по существу (ч. 8 ст. 194).

В ст. 195 АПК РФ содержатся следующие положения в отношении решения суда по делу об оспаривании нормативного правового акта:

• решение по делу об оспаривании нормативного правового акта принимается арбитражным судом по правилам, установленным в гл. 20 «Решение арбитражного суда» АПК РФ (ч. 1 ст. 195);

• по результатам рассмотрения дела об оспаривании нормативного правового акта арбитражный суд принимает одно из решений:

о признании оспариваемого акта или отдельных его положений соответствующими иному нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу; о признании оспариваемого нормативного правового акта или отдельных его положений не соответствующими иному нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, и не действующими полностью или в части (ч. 2 ст. 195);

в резолютивной части решения по делу об оспаривании нормативного правового акта должны содержаться: наименование органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, его название, номер, дата принятия акта; название нормативного правового акта, который имеет большую юридическую силу и на соответствие которому проверен оспариваемый акт;

указание на признание оспариваемого акта соответствующим нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, и на отказ в удовлетворении заявленного требования или на признание оспариваемого акта не соответствующим нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, и не действующим полностью или в части (ч. 3 ст. 195);

решение арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта вступает в законную силу немедленно после его принятия (ч. 4 ст. 195);

нормативный правовой акт или отдельные его положения, признанные арбитражным судом недействующими, не подлежат применению с момента вступления в законную силу решения суда и должны быть приведены органом или лицом, принявшими оспариваемый акт, в соответствие с законом или иным нормативным правовым актом, имеющими большую юридическую силу (ч. 5 ст. 195). Президиум ВАС РФ п. 4 Информационного письма от 13 августа 2004 г. № 80 указал, что арбитражный суд не может признавать этот акт не действующим с момента его принятия, исходя из положений ч. 4 и 5 ст. 195 АПК РФ.

копии решения арбитражного суда в срок, не превышающий 10 дней со дня его принятия, направляются лицам, участвующим в деле, в арбитражные суды Российской Федерации, Конституционный Суд РФ, Верховный Суд РФ. Президенту РФ, в Правительство РФ. Генеральному прокурору РФ, Уполномоченному по правам человека в Российской Федерации, в Министерство юстиции РФ, а также в иные органы и иным лицам (ч. 6 ст. 195);

• решение арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта, за исключением решения Высшего Арбитражного Суда РФ, может быть обжаловано в арбитражный суд кассационной инстанции в течение месяца со дня вступления в законную силу (ч. 7 ст. 195).

Президиум ВАС РФ в п. 3 Информационного письма от 13 августа 2004 г. № 80 указал, что на основании ст. 195 АПК РФ по результатам рассмотрения дела об оспаривании нормативного правового акта арбитражный суд может, в частности, принять решение о признании оспариваемого акта или отдельных его положений не соответствующими иному нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу, и не действующими полностью или в части.

Кроме того, Президиум ВАС РФ подчеркнул, что это необходимо учитывать и в тех случаях, когда федеральный закон предусматривает возможность подачи в арбитражный суд заявления о признании нормативного правового акта недействительным. В решении арбитражного суда в случае признания нормативного правового акта не соответствующим нормативному правовому акту. имеющему большую юридическую силу, должно быть указано и на признание оспариваемого акта не действующим полностью или в части.

В п. 6 указанного Информационного письма Президиума ВАС РФ разъяснено, что, если до вынесения арбитражным судом решения по заявлению об оспаривании нормативного правового акта этот акт в установленном порядке отменен или действие его прекратилось. дело не подлежит рассмотрению в арбитражном суде, так как предмет спора в данном случае перестал существовать. Поэтому производство по делу об оспаривании такого акта подлежит прекращению (п. 1 ч. 1 ст. 150 АПК РФ).

Статьей 196 АПК РФ предусмотрено опубликование решения арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта:

вступившее в законную силу решение арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта направляется арбитражным судом в официальные издания государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов. в которых был опубликован оспариваемый акт, и подлежит незамедлительному опубликованию указанными изданиями (ч. 1 ст. 196);
решение арбитражного суда по делу об оспаривании нормативного правового акта публикуется в «Вестнике Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации» и при необходимости в иных изданиях (ч. 2 ст. 196).

Главой 24 АПК РФ устанавливается порядок рассмотрения в арбитражном суде дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лип.

В соответствии с ч. 1 ст. 197 АПК РФ дела об оспаривании затрагивающих права и законные интересы лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц рассматриваются арбитражным судом по общим правилам искового производства, предусмотренным АПК РФ, с особенностями, установленными в гл. 24.

Производство по делам в соответствии с ч. 2 ст. 197 АПК РФ возбуждается на основании заявления заинтересованного лица, обратившегося в арбитражный суд с требованием о признании недействительными ненормативных правовых актов или о признании незаконными решений и действий (бездействия) указанных органов и лиц.

Пунктом 1 ст. 198 АПК РФ установлено, что граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемое решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 3 ст. 198 АПК РФ установлено, что заявления о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными рассматриваются в арбитражном суде, если их рассмотрение в соответствии с федеральным законом не отнесено к компетенции других судов.

Заявление может быть подано в арбитражный суд в течение трех месяцев со дня, когда гражданину, организации стало известно о нарушении их прав и законных интересов, если иное не установлено федеральным законом. Пропущенный по уважительной причине срок подачи заявления может быть восстановлен судом (ч. 4 ст. 198).

Статья 199 АПК РФ устанавливает требования к заявлению о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Согласно ч. 1 ст. 199 АПК РФ заявление о признании ненормативного правовою акта недействительным, решений и действии (бездействия) незаконными должно соответствовать требованиям, предусмотренным ч. 1. п. 1.2 и 10 ч. 2, ч. 3 ст. 125 АПК РФ:

заявление подается в арбитражный суд в письменной форме и подписывается истцом или его представителем;
в заявлении должны быть указаны: наименование арбитражного суда, в который подается заявление; наименование заявителя, его место нахождения; если заявителем является гражданин, его место жительства, дата и место его рождения, место его работы или дата и место его государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя; перечень прилагаемых документов;
в заявлении могут быть указаны и иные сведения, в том числе номера телефонов, факсов, адреса электронной почты, если они необходимы для правильного и своевременного рассмотрения дела, могут содержаться ходатайства, в том числе ходатайства об истребовании доказательств от ответчика или других лиц;
заявитель обязан направить другим лицам, участвующим в деле, копии искового заявления и прилагаемых к нему документов, которые у них отсутствуют, заказным письмом с уведомлением о вручении.

В заявлении должны быть также указаны:

наименование органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие);
название, номер, дата принятия оспариваемого акта, решения, время совершения действий;
права и законные интересы, которые, по мнению заявителя, нарушаются оспариваемым актом, решением и действием (бездействием);
законы и иные нормативные правовые акты, которым, по мнению заявителя, не соответствуют оспариваемый акт, решение и действие (бездействие);
требование заявителя о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действии (бездействия) незаконными.

В п. 49 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» даны следующие разъяснения:

при принятии к рассмотрению исков налогоплательщиков об обжаловании действий (бездействия) должностных лиц налоговых органов судам необходимо исходить из того, что ответчиком по такому спору истец вправе указать как конкретное должностное лицо налогового органа, так и сам налоговый орган;
в данном случае следует учитывать, что истец не всегда имеет возможность предъявить иск к конкретному должностному лицу (в частности, если к моменту предъявления иска соответствующее лицо уволилось из налогового органа либо истцу не известно, какое должностное лицо обязано совершить истребуемое действие);
в ходе рассмотрения названного выше искового требования, предъявленного к налоговому органу, суд вправе при наличии к тому оснований, руководствуясь ст. 36 АПК РФ, привлечь конкретное должностное лицо в качестве второго ответчика.

В соответствии с ч. 2 ст. 199 АПК РФ к заявлению прилагаются текст оспариваемого акта, а также документы, указанные в ст. 126 АПК РФ

Статьей 126 АПК РФ указываются следующие документы, прилагаемые к исковому заявлению:

уведомление о вручении или иные документы, подтверждающие направление другим лицам, участвующим в деле, копий искового заявления и приложенных к нему документов, которые у других лип, участвующих в деле, отсутствуют;
документ, подтверждающий уплату государственной пошлины в установленных порядке и размере или право на получение льготы по уплате государственной пошлины, либо ходатайство о предоставлении отсрочки, рассрочки, об уменьшении размера государственной пошлины;
документы, подтверждающие обстоятельства, на которых истец основывает свои требования;
копии свидетельства о государственной регистрации в качестве юридического лица или индивидуального предпринимателя;
доверенность или иные документы, подтверждающие полномочия на подписание искового заявления;
копии определения арбитражного суда об обеспечении имущественных интересов до предъявления иска;
документы, подтверждающие соблюдение истцом претензионного или иного досудебного порядка, если он предусмотрен федеральным законом или договором;
проект договора, если заявлено требование о понуждении заключить договор.

Согласно ч. 3 ст. 199 АПК РФ по ходатайству заявителя арбитражный суд может приостановить действие оспариваемого акта, решения.

Статья 200 АПК РФ устанавливает следующие правила судебного разбирательства по делам:

дела рассматриваются судьей единолично в срок, не превышающий двух месяцев со дня поступления соответствующего заявления в арбитражный суд, включая срок на подготовку дела к судебному разбирательству и принятие решения по делу, если иной срок не установлен федеральным законом (ч. 1 ст. 200);
арбитражный суд извещает о времени и месте судебного заседания заявителя, а также орган или должностное лицо, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), и иных заинтересованных лиц. Неявка указанных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела, если суд не признал их явку обязательной (ч. 2 ст. 200);
арбитражный суд может признать обязательной явку в судебное заседание представителей государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, принявших оспариваемый акт, решение или совершивших оспариваемые действия (бездействие), и вызвать их в судебное заседание. Неявка указанных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, является основанием для наложения штрафа в порядке и в размерах, которые установлены в гл. II АПК РФ (ч. 3 ст. 200);
при рассмотрении дел арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (ч. 4 ст. 200);
обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия) возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (ч. 5 ст. 200);
в случае непредставления органом или лицом, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), доказательств, необходимых для рассмотрения дела и принятия решения, арбитражный суд может истребовать их по своей инициативе (ч. 6 ст. 200).

Решение по делу согласно ч. I ст. 201 АПК РФ принимается арбитражным судом по общим правилам, установленным в гл. 20 АПК РФ для решении арбитражного суда, принимаемых в рамках искового производства.

Части 2 и 3 ст. 201 АПК РФ предусматривают принятие арбитражным судом следующих решений:

если арбитражный суд установит, что оспариваемый ненормативный правовой акт. решения и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и не нарушают права и законные интересы заявителя, суд принимает решение об отказе в удовлетворении заявленного требования (ч. 3. ст. 201).
арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными (ч. 2 ст. 201);

В соответствии с ч. 4 ст. 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц должны содержаться:

наименование органа или лица, принявших оспариваемый акт, решение; название, номер, дата принятия оспариваемого акта, решения;
название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которому проверены оспариваемый акт, решение;
указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Согласно ч. 5 ст. 201 АПК РФ в резолютивной части решения по делу об оспаривании действии (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, об отказе в совершении действий, в принятии решений должны содержаться:

наименование органа или лица, совершивших оспариваемые действия (бездействие) и отказавших в совершении действий, принятии решений; сведения о действиях (бездействии), решениях;
название закона или иного нормативного правового акта, на соответствие которым проверены оспариваемые действия (бездействие), решения.

Арбитражный суд извещает о времени и месте судебного заседания заявителя, а также орган или должностное лицо, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), и иных заинтересованных лиц. Неявка указанных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, не является препятствием для рассмотрения дела, если суд не признал их явку обязательной (ч. 2 ст. 200).

Арбитражный суд может признать обязательной явку в судебное заседание представителен государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, принявших оспариваемый акт, решение или совершивших оспариваемые действия (бездействие), и вызвать их в судебное заседание. Неявка указанных лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного заседания, является основанием для наложения штрафа в порядке и в размерах, которые установлены в гл. 11 АПК РФ (ч. 3 ст. 200).

При рассмотрении дел арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положении. оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт. решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (ч. 4 ст. 200).

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действии (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочии на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые припали акт, решение или совершили действия (бездействие) (ч. 5 ст. 200).

В случае непредставления органом или лицом, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), доказательств, необходимых для рассмотрения дела и принятия решения, арбитражный суд может истребовать их по своей инициативе (ч. 6 ст. 200).

Частью 6 ст. 201 АПК РФ предусмотрено, что в резолютивной части решения арбитражный суд может указать на необходимость сообщения суду соответствующими органом или лицом об исполнении решения суда.

В соответствии с ч. 7 указанной статьи решения арбитражного суда по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решении и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц подлежат немедленному исполнению, если иные сроки не установлены в решении суда.

Согласно ч. 8 ст. 201 АПК РФ со дня принятия решения арбитражного суда о признании недействительным ненормативного правового акта полностью или в части указанный акт или отдельные его положения не подлежат применению.

Частью 9 ст. 201 АПК РФ указывается, что копия решения арбитражного суда направляется в пятидневный срок со дня его принятия заявителю, в государственный орган, в орган местного самоуправления, в иные органы, должностным лицам, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие). Суд может также направить копию решения в вышестоящий в порядке подчиненности орган или вышестоящему в порядке подчиненности лицу, прокурору, другим заинтересованным лицам.

В подп. 3 п. 1 ст. 333.21 гл. 25.3 Налогового кодекса РФ (в ред. Федерального закона от 2 ноября 2004 г. № 127-ФЗ) установлено, что при подаче в арбитражный суд заявлении о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решении и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными уплачивается государственная пошлина.

В соответствии со ст. 53 Конституции РФ каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц.

Вместе с тем до сих пор в правоприменительной практике отсутствует действенный полновесный механизм реализации наложении ст. 53 Конституции РФ и комплексного применения норм различных отраслей законодательства. Это отражается, в том числе, и в судебной практике, на правильности выбора надлежащего судебного производства по рассмотрению соответствующего дела и качественности установления размера причиненного вреда.

Отношения, при осуществлении которых был причинен вред физическому либо юридическому липу публично-правовым образованием как властвующим субъектом в лине его органа или его должностного лица, являются публично-правовыми. Однако по общему правилу обязанность возмещения причиненного вреда осуществляется по основаниям и в порядке, которые урегулированы нормами гражданского законодательства.

Применительно к налоговой сфере развитие содержания указанного конституционного принципа в нормах отраслевого законодательства возможно лишь с учетом особенностей регулируемых налоговых отношений. Следует иметь в виду, что налоговые платежи являются необходимым условием функционирования государства, а в самой обязанности налогоплательщиков (плательщиков сбора) воплощен публичный интерес всех членов общества.

Это логично связано с тем. что специфика налогового права состоит в том, что потребовать возмещения вреда, причиненного в сфере налоговых правоотношений, может не только налогоплательщик (плательщик сбора), но и государство в лине соответствующего государственного органа.

Более того, не только отношения, при осуществлении которых был причинен вред государству со стороны налогоплательщика (плательщика сбора) либо налогоплательщику (плательщику сбора) со стороны государства в лице его налоговых органов, являются налоговыми правоотношениями, но и обязанность возмещения причиненного вреда может быть урегулирована нормами налогового законодательства.

КС РФ в постановлении от 17 декабря 1996 г. № 20-П качественно уточнил функциональное предназначение пени, установленное в п. 1 ст. 75 НК РФ. Суд определил, что «неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно невнесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок в случае задержки уплаты налога. Бесспорный порядок взыскания этих платежей с налогоплательщика — юридического лица вытекает из обязательного и принудительного характера налога в силу закона».

Следовательно, взыскание пени, прежде всего, направлено на полное возмещение (компенсацию) ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога либо сбора.

Причем обязанность возмещения государству причиненного в налоговой сфере вреда налогоплательщиком (плательщиком сбора) предусмотрена исключительно нормами налогового законодательства.

Такой упрощенный способ компенсации вреда государству в значительной степени связан с тем, что налоговые платежи являются важнейшим источником доходов бюджета. За счет этого источника должны обеспечиваться соблюдение и защита прав и свобод граждан, а также осуществление социальной функции государства (ст. 2 и ст. 7 Конституции РФ).

Без поступлений в бюджет налоговых платежей практически невозможно финансирование учреждений социальной сферы (здравоохранения. образования, социальной защиты и т.д.). федеральных государственных органов, вооруженных сил, предприятии, выполняющих государственный заказ, и т.д.. а также выплат заработной платы работникам бюджетной сферы.

Тем не менее, необходимо учитывать положение ч. 2 ст. 8 Конституции РФ, согласно которой в Российской Федерации признаются и защищаются равным образом частная, государственная, муниципальная и иные формы собственности. В сфере налоговых отношений государство, физические и юридические лица должны иметь равные возможности по защите своих прав, включая использование упрошенного способа возмещения (компенсации) понесенного вреда. В ином случае не учитывались бы права и экономические интересы всех собственников, и нарушался бы конституционный принцип равноправия, из которого вытекает необходимость предоставления равной защиты всем собственникам.

Необходимость эффективного обеспечения конституционных гарантий нрав и свобод физических и юридических лиц и поддержания баланса публичных интересов государства и частных интересов субъектов, участвующих в налоговых правоотношениях, обусловила установление в налоговом законодательстве упрошенного способа возмещения (компенсации) причиненного вреда налогоплательщику (плательщику сбора) со стороны государства в липе его органов и их должностных лиц.

Часть первая Налогового кодекса РФ предусмотрела такой способ возмещения (компенсации) в п. 9, 11 — 13 ст. 78 и п. 3, 4—8 ст. 79 в их взаимосвязи.

Принципиально важное значение имеет норма, содержащаяся в и. 5 ст. 79 НК РФ. В соответствии с указанной нормой сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на нее процентами за счет общих поступлений в бюджет (внебюджетный фонд), в который она была зачислена ранее. Проценты на данную сумму начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Следовательно, по смыслу ст. 79 ПК РФ сам факт излишне взысканного налога, иными словами, факт незаконного изъятого имущества посредством взыскания налога обусловливает возникновение налоговых правоотношений по поводу возмещения вреда между государством, с деятельностью органов которого было связано причинение вреда, и налогоплательщиком.

В конституционно-правовом смысле полное возмещение вреда, по сути носящее компенсационный характер, должно устанавливаться на основе принципа предельно возможной эквивалентности.

Поэтому не исключается возмещение вреда на основе норм гражданского законодательства, если физическое или юридическое лицо обратится за защитой своих прав в судебном порядке. Стабильность в сфере налоговых правоотношений между государством и налогоплательщиками (плательщиками сборов) не должна быть меньшей по своему уровню, чем в сфере других правоотношений, складывающихся на основе норм отраслевого законодательства. Во всяком случае, недопустимо снижение установленного объема и размера возмещаемого вреда в порядке, предусмотренном гражданским законодательством.

Возможность выплаты дополнительных сумм на основании специального (сингулярного) гражданско-правового деликта по судебному решению наряду с недопустимостью уменьшения уже установленного размера компенсационных выплат (процентов, предусмотренных положениями ст. 78 79 НК РФ) повышает гарантии защиты прав и законных интересов лиц, являвшихся налогоплательщиками (плательщиками сбора) и пострадавших от актов, принятых от имени государства.

Иное приводило бы к нарушению не только закрепленного в ст. 53 Конституции РФ права на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц, но и провозглашенного в ст. 19 Конституции РФ принципа равенства всех перед законом и судом. Другой вариант ставил бы в неравные условия налогоплательщиков (плательщиков сбора) по сравнению с участниками иных отраслевых правоотношений в вопросе полного возмещения вреда со стороны публично-правового образования как властвующего субъекта.

В силу ст. 1082 ГК РФ, устанавливающей способы возмещения вреда (в том числе причиненного государственными органами, а также их должностными лицами), суд в соответствии с обстоятельствами дела обязывает лицо, ответственное за причинение вреда, возместить вред в натуре или возместить причиненные убытки. Под последними по смыслу п. 2 ст. 15 ГК РФ понимаются расходы, которые лицо, чье праве нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

При проведении системного анализа норм действующего российского законодательства (гражданского и налогового по вопросу возмещения государством вреда налогоплательщикам (плательщикам сбора), причиненного незаконными актами органов государственной власти или их должностных лиц, можно сделать вывод о том, что гражданским законодательством установлены дополнительные гарантии для защиты нарушенных имущественных прав.

В таком плане это не противоречит правовой позиции КС РФ, сформулированной им в п. 1 мотивировочной части определения от 19 апреля 2001 г. № 99-0. В ст. 53 закреплено право каждого на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями соответствующих государственных (в том числе налоговых) органов или их должностных лиц, не конкретизирует при этом порядок, условия и размер возмещения причиненного вреда и не предоставляет заинтересованным лицам право выбора конкретных форм такого возмещения. Эти вопросы урегулированы другими законодательными актами, на основании которых разрешаются соответствующие споры.

Применяя указанный подход к отдельным сферам общественной жизни, необходимо сделать вывод о том, что федеральный законодатель в рамках отраслевого либо межотраслевого правового регулирования обязан обеспечивать равенство физических и юридических лиц при реализации закрепленных за ними прав.

Законодатель должен избегать вводить в правовую ткань юридические конструкции в форме исключения предпочтения, различия в отраслевом статусе субъектов права, не основанных на специфических (квалификационных) требованиях, связанных, к примеру, с особым правовым режимом профессиональной деятельности.

Другими словами, в сфере налоговых отношений должно соблюдаться равенство прав налогоплательщиков (плательщиков сборов), включая вопрос установления особенностей возмещения (компенсации) вреда, причиненного со стороны государства в лице его соответствующих органов и должностных лиц.