Налогообложение физических лиц

Сравнительный анализ налога на доходы физических лиц в России и подоходного налога в Великобритании

Существует две теоретические модели структуры подоходного налога: шедулярный налог (или раздельный) и глобальный налог. Шедулярный подоходный налог предполагает раздельное обложение каждой категории дохода. Глобальный подоходный налог — совокупное обложение дохода независимо от источника.

В рамках типичной системы раздельного подоходного налога валовой доход рассчитывается отдельно от каждого из видов дохода. Различные категории дохода могут облагаться по разным ставкам. В отношении каждой из категорий дохода могут применяться особые процедуры учета, налогообложения и взимания налога. С некоторых видов доходов налоги могут взиматься только в порядке удержания, другие же могут требовать заполнения налоговых деклараций.

В рамках типичной системы глобального подоходного налога все доходы учитываются в совокупности для расчета общей суммы чистого дохода, облагаемого налогом. Таким образом, в рамках полностью глобальной системы категории доходов не имеют значения.

В отношении полностью раздельного и полностью глобального налогообложения существуют различные мнения. Многие теоретики в области налоговой политики считают, что система глобального подоходного налога более совершенна по сравнению с системой раздельного налога.

Отмечают следующие недостатки раздельного налогообложения:

• применение более чем одного налогового режима к доходу физического лица может затруднять обложение этого дохода прогрессивным налогом. В рамках раздельной системы структура прогрессивных предельных ставок может быть использована лишь применительно к некоторым категориям доходов, и в результате доходы налогоплательщиков облагаются по-разному, в зависимости от источников, что несправедливо;
• раздельной системой может быть труднее управлять. Ограниченные административные ресурсы могут нерационально расходоваться на решение проблем классификации, возникающих при распределении доходов по различным категориям;
• налогоплательщики, оптимизирующие свои налоговые обязательства, будут стараться использовать любые различия между окончательными ставками налога, по которым облагаются различные категории доходов в рамках раздельной системы, с тем, чтобы отнести свой доход к наиболее выгодной категории.

Хотя концептуально глобальный подоходный налог может быть предпочтительным вариантом, в чистом виде он остается таковым лишь в теории. На практике любой глобальный подоходный налог содержит в себе определенный элемент раздельного налога, и большинство существующих налоговых систем расположены в диапазоне между раздельным и глобальным вариантами. Россия и Великобритания не являются исключением.

В Великобритании разработали и применили раздельную систему подоходного налога уже в конце XVIII в. Спустя 175 лет в рамках унификации налогов Великобритания перешла к глобальной системе подоходного налогообложения. Однако шедулы сохранили свое значение при предоставлении налоговых скидок. В результате сформировалась смешанная шедулярно-глобальная система подоходного налогообложения.

В России в начале XX в. обратились к глобальной системе подоходного налогообложения. Однако в современном состоянии глобальная система взимания налога на личные доходы имеет элементы шедулярной системы налогообложения в силу существования видов доходов, облагаемых по разным ставкам.

Проведем сравнительный анализ систем взимания налога на личные доходы населения в Великобритании и России поэлементно.

Субъект налогообложения (налогоплательщик). И в России и в Великобритании налогоплательщики делятся на резидентов и нерезидентов. В отношении признания налогоплательщика резидентом наблюдается определенное сходство, но существуют и некоторые различия. В России до 1 января 2007 г. резидентом признавалось физическое лицо, находящееся на территории страны не менее 183 дней в календарном году.

С 1 января 2007 г. 183 календарных дня определяются уже не в календарном году, а в течение 12 следующих подряд месяцев, что значительно облегчает ситуацию для налогоплательщика. Следовательно, данный 12-месячный период может начаться в одном (предыдущем) календарном году и продолжиться в другом.

В Великобритании также резидентом считается лицо, находящееся на ее территории не менее 183 дней, но в течение налогового года. Отметим, что налоговый год в Великобритании начинается 6 апреля и заканчивается 5 апреля следующего года. В России периоды выезда физического лица за пределы страны на обучение или лечение, не превышающие шести месяцев, не прерывают нахождения физического лица в Российской Федерации.

В законодательстве Великобритании подобного исключения нет, однако есть другие любопытные составляющие критерия резидентства. Так, если лицо находится в Великобритании более 90 дней в каждом году в течение четырехлетнего периода, оно считается резидентом; также наличие жилья в Великобритании и хотя бы одного дня, проведенного на ее территории, позволяет определять лицо как резидента Соединенного Королевства, даже в случае неиспользования им указанного жилья. В России же наличие собственности у физического лица на территории страны лишь порождает обязанность в уплате налога на имущество физических лиц, но никак не влияет на признание лица резидентом.

Объект налогообложения и налоговая база. Важное значение для формирования налоговой базы имеет подход к источникам дохода. Как уже отмечалось, существует два подхода в формировании налогооблагаемого дохода: глобальный и шедулярный. Эти подходы исходят из понятия валового личного дохода. В самом общем теоретическом плане валовой личный доход включает в себя доход от работы по найму; предпринимательский доход от неакционерной деятельности (от партнерства, индивидуального бизнеса, фермерства); доходы от капитала (дивиденды, проценты, рента); процентные отчисления за использование интеллектуальной собственности (роялти); премиальные; надбавки, выданные натурой; пенсионный доход; пособия; дары и наследство.

В общем объеме личного дохода в развитых странах преобладает заработная плата (60—70% всего личного дохода населения). Поэтому в общем объеме поступлений от подоходного налога в развитых странах на нее приходится 75—90%. В Англии в середине 90-х годов на долю 30% беднейших групп населения в общем объеме доходов от работы по найму приходилось 6,9%, на средний класс (40% населения) — 36,3, а на 30% богатейших жителей Англии — 56,7% заработной платы. Таким образом, более половины всех доходов от работы по найму принадлежит именно богатейшим слоям британского общества.

Второй по величине после заработной платы — доход от предпринимательской деятельности (5—15% личных доходов). Однако удельный вес налога на него в общем налоге на личные доходы обычно не превышает нескольких процентов, так как в развитых странах определенная часть указанного дохода облагается не налогом на личные доходы, а налогом на прибыль.

В России так же, как и в развитых странах, доходы от работы по найму преобладают в структуре личных доходов населения. Как показывает таблица, заработная плата составляет 62—67% доходов населения России.

В 1992 г. наблюдался более высокий уровень заработной платы в структуре доходов населения — 73,6%. При этом доходы от предпринимательской деятельности составляли 8.4%. В результате перехода от командного типа экономики к рыночному типу доходы от предпринимательской деятельности выросли на несколько процентов. Так, в 1995 г. они составляли 16.4%, а с 2001 по 2006 г. сохраняются на уровне 11—12%. Доходы от собственности в 1995—2006 гг. колеблются от 5 до 10%. Порядка 12— 15% в структуре денежных доходов населения занимают социальные выплаты, призванные некоторым образом сгладить разброс неравенства личных доходов населения.

Все доходы резидентов и доходы от источников для нерезидентов являются объектом налогообложения в обеих странах. В Налоговом кодексе РФ приводятся открытые списки доходов от источников в Российской Федерации и за ее пределами. В соответствии с российским налоговым законодательством в налоговую базу по подоходному налогу включаются все доходы налогоплательщика, полученные им в денежной и натуральной формах, а также доходы в виде материальной выгоды.

В отношении доходов, по которым Налоговым кодексом РФ установлены различные ставки, налоговая база определяется отдельно. Также существует ряд особенностей определения налоговой базы в отношении определенных видов доходов: полученных в натуральной форме, в виде материальной выгоды, по договорам страхования, по договорам негосударственного пенсионного обеспечения, от долевого участия, по операциям с ценными бумагами, в отношении доходов индивидуальных предпринимателей.

В соответствии с налоговым законодательством Великобритании все доходы делятся на 6 категорий (шедул): доходы от имущества, от правительственных ценных бумаг, лесных массивов, от производственной и коммерческой деятельности, трудовые доходы и доходы от дивидендов и других выплат. Каждая шедула облагается определенным образом. Налогообложение материальной выгоды не входит в общий раздел о подоходном налоге, а является отдельным разделом налогообложения материальной выгоды от продажи капитала. Это сделано для того, чтобы уловить особые виды дохода от капитала, ускользающие при обычном налогообложении.