Налогообложение доходов физических лиц по операциям купли-продажи ценных бумаг и инструментов срочных сделок
Налогообложение доходов по операциям купли-продажи ценных бумаг
На рынке ценных бумаг физические лица могут получать доходы в связи с куплей-продажей:
- ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг (ОРЦБ);
- ценных бумаг, не обращающихся на ОРЦБ;
- инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов; финансовых инструментов срочных сделок (базисным активом по которым являются ценные бумаги) — по фьючерсным и опционным биржевым сделкам;
- а также доходы, выплачиваемые физическому лицу доверительным управляющим.
По каждому перечисленному виду доходов прибыль или убыток определяются отдельно. Соответственно, при расчете налога физические лица не могут прибыль по реализации (погашению), например, паев паевого инвестиционного фонда уменьшить на убыток по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок.
В целях расчета НДФЛ доходы по ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке ценных бумаг, должны учитываться отдельно от доходов по необращающимся ценным бумагам. К ценным бумагам, обращающимся на организованном рынке. Налоговый кодекс РФ относит ценные бумаги, допущенные к обращению у организаторов торговли, имеющих лицензию федерального органа, осуществляющего регулирование рынка ценных бумаг (п. 3 ст. 214.1). Данный критерии несколько шире, чем тот, который определяется на организованном рынке ценных бумаг в целях обложения налогом на прибыль.
При отнесении ценных бумаг к обращающимся на ОРЦБ следует ориентироваться на тот рынок, где фактически совершается сделка с ценными бумагами.
Пример.
Гражданин приобретает на Нью-Йоркской бирже акции американской корпорации «Industries С°» (в России они не допущены к обращению ни одним из организаторов торговли). В данном случае акции следует признать обращающимися на организованном рынке, так как они допущены к обращению в США — стране совершения сделки. Если же эти акции приобретаются в России вне биржи, их следует отнести к необращающимся на ОРЦБ
Категория ценной бумаги может измениться за время владения ею, т.е. с момента покупки до дня реализации. Поскольку расходы, связаннее с приобретением данной бумаги, учитываются у продавца только при ее реализации, отнесение ценной бумаги к определенной категории осуществляется на дату ее реализации. Однако Налоговый кодекс Российской Федерации предусматривает иную возможность, которая будет проиллюстрирована на примере.
Пример.
На момент приобретения облигация банка «Дельта» была допущена к обращению на организованном рынке, при ее реализации через 2 года она уже не отвечала требованиям, установленном для обращающихся ценных бумаг. Прибыль от реализации данной облигации составила 10 тыс. руб. В этом же году гражданин по операциям купли-продажи обращающихся ценных бумаг получил убыток в размере 3 тыс. руб.
Несмотря на то, что на момент реализации облигация банка «Дельта» уже не является обращающейся на ОРЦБ ценной бумагой. Налоговый кодекс РФ предусматривает возможность уменьшить прибыль от ее реализации на убытки по операциям купли-продажи обращающихся ценных бумаг, так как облигация банка «Дельта» при приобретении отвечала критериям, предъявляемым к обращающемся ценным бумагам, на момент ее приобретения. Таким образом, гражданин уплатит НДФЛ не с 10 тыс. руб.. а с 7 тыс. руб.
Налоговая база по операциям купли-продажи ценных бумаг (в том числе инвестиционных паев) по каждой категории определяется как разница между суммарными доходами, полученными от реализации ценных бумаг, и фактически произведенными и документально подтвержденными расходами на приобретение, хранение и реализацию ценных бумаг или имущественным налоговым вычетом.
В налоговых целях фактически произведенные расходы не принимаются к вычету при отсутствии документов, подтверждающих их фактическую оплату.
Фактически произведенные расходы могут включать:
- суммы, уплаченные продавцу ценной бумаги;
- биржевой сбор;
- комиссионные отчисления дилеру или брокеру;
- оплату услуг депозитария;
- оплату услуг регистратора;
- другие расходы, непосредственно связанные с куплей, продажей и хранением ценных бумаг (например, оплата консультационных услуг).
Типичная ошибка, физические лица рассчитывают налоговую базу по операциям купли-продажи ценных бумаг как разницу между доходами от реализации ценных бумаг и всеми фактически произведенными в данном налоговом периоде (календарном году) расходами. Доходы от реализации ценных бумаг следует уменьшать только на фактически произведенные и документально подтвержденные расходы на приобретение, хранение и реализацию тех ценных бумаг. которые реализуются в данном налоговом периоде. Дата осуществления расходов значения не имеет, важна связь с реализуемыми пенными бумагами.
На практике возникают ситуации, когда произведенные частным инвестором расходы на приобретение, реализацию и хранение ценных бумаг не могут быть отнесены к конкретным ценным бумагам. В этом случае расходы распределяются пропорционально стоимостной оценке ценных бумаг, на долю которых относятся указанные расходы. Стоимостная оценка определяется на дату осуществления расходов исходя из фактически произведенных и документально подтвержденных к этому моменту расходов на приобретение ценных бумаг.
Пример.
Гражданин через брокера (комиссия брокера 1% с оборота) приобретает 100 облигаций по цене 100 руб. за каждую и 10 акций по цене 200 руб. за каждую. Комиссия биржи составляет 0.5% с оборота. Через 3 мес. гражданин реализует 80 облигаций по цене 160 руб. за штуку и 10 акций по цене 250 руб. за штуку (уплатив комиссионные бирже и брокеру). В этот же период гражданином были понесены расходы по оплате услуг по ведению реестра и услуг депозитария 300 и 600 руб. соответственно. Определим налоговую базу по реализации ценных бумаг
Распределению подлежат расходы по оплате услуг по ведению реестра и услуг депозитария. Для этого необходимо определить стоимостную оценку ценных бумаг Определяется она исходя из фактически произведенных и документально подтвержденных расходов на приобретение.
• облигаций 100 х 100 руб. х (1 + 0.01 + 0,005) = 10 150 руб;
• акций 10 х 200 руб. х (1 + 0,01 + 0,005) = 2030 руб
Суммарные расходы на приобретение ценных бумаг составили 12 180 руб., т.е. 100%. стоимостная оценка 10 акций составляет 16,67% расходов инвестора на приобретение ценных бумаг, стоимостная оценка 80 облигаций — 66,67%.
В такой же пропорции распределяются расходы по оплате услуг депозитария и реестродержателя:
(300 руб. + 600 руб.) х 0,1667 + (300 руб. + 600 руб.) х 0,6667 = 750,06 руб.
Расходы на приобретение и реализацию 10 облигаций с учетом комиссионных составят
10 х 200 руб. х (1 + 0.01 + 0.005) + 10 х 250 руб. х (0.01 + 0.005) = 2067,5 руб.
Расходы на приобретение и реализацию 80 облигаций с учетом комиссионных составят
80 х 100 руб. х (1 + 0.01 + 0,005) + 80 х - 160 руб. х (0.01 + 0,005) = 8312 руб. Итого налоговая база (НБ) с учетом прямых и распределенных расходов 10 х 250 руб. + 80 х - 160 руб. – 750,24 руб. – 2067,50 руб. - 8312 руб. =4170,26 руб.
По каждой категории ценных бумаг имеют место особенности формирования налоговой базы.